Phải có biên bản bàn giao với khoản chi chưa thanh toán: Vì sao bất cập?

Trong thời gian gần đây, cộng đồng kế toán và thuế xôn xao trước hướng dẫn tại Công văn 17126/DON-QLDN1 của Thuế tỉnh Đồng Nai về việc xác định chi phí được trừ đối với các khoản mua hàng hóa, dịch vụ chưa thanh toán. Nhiều ý kiến cho rằng đây là một điều kiện chưa hợp lý, không cần thiết.

Không phải thuế địa phương đặt thêm điều kiện

Theo Công văn 17126/DON-QLDN1, trường hợp doanh nghiệp mua hàng hóa, dịch vụ từng lần có giá trị từ 5 triệu đồng trở lên mà đến thời điểm ghi nhận chi phí vẫn chưa thanh toán, doanh nghiệp chỉ được tính vào chi phí được trừ nếu có hợp đồng mua bán hàng hóa, dịch vụ và biên bản bàn giao hàng hóa, dịch vụ.

Thực chất, đây không phải là hướng dẫn làm rõ hay bổ sung thêm điều kiện ngoài quy định pháp luật. Yêu cầu này đã được quy định trực tiếp tại điểm c khoản 13 Điều 3 Thông tư 20/2026/TT-BTC:

"Đối với trường hợp mua hàng hóa, dịch vụ từng lần có giá trị từ 05 triệu đồng trở lên nếu đến thời điểm ghi nhận chi phí mà doanh nghiệp chưa thanh toán thì doanh nghiệp được tính vào chi phí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế trong trường hợp có hợp đồng mua hàng hóa, dịch vụ, biên bản bàn giao hàng hóa, dịch vụ và khi thanh toán doanh nghiệp phải có chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt."

Thông tư 20 được ban hành ngày 12/3/2026 và áp dụng cho kỳ tính thuế từ năm 2025. Vì vậy, có thể khẳng định rằng yêu cầu về biên bản bàn giao không xuất phát từ cách hiểu riêng của cơ quan thuế địa phương mà đã được quy định ngay trong văn bản quy phạm pháp luật cấp bộ.

Đã có cơ chế xử lý tại Nghị định?

Điều đáng chú ý là trước khi Thông tư 20 được ban hành, pháp luật về thuế thu nhập doanh nghiệp đã có cơ chế xử lý trường hợp doanh thu đã ghi nhận nhưng chi phí chưa có đầy đủ hồ sơ. Cụ thể, điểm b khoản 7 Điều 10 Nghị định 320/2025/NĐ-CP cũng như Thông tư 78/2014/TT-BTC trước đây có quy định:

"b) Trường hợp doanh nghiệp có hoạt động sản xuất, kinh doanh đã ghi nhận doanh thu tính thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng chưa phát sinh đầy đủ chi phí thì được trích trước các khoản chi phí theo quy định vào chi phí được trừ tương ứng với doanh thu đã ghi nhận khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. Khi kết thúc hợp đồng, doanh nghiệp phải tính toán xác định chính xác số chi phí thực tế căn cứ các hóa đơn, chứng từ hợp pháp thực tế đã phát sinh để điều chỉnh tăng chi phí (trường hợp chi phí thực tế phát sinh lớn hơn số đã trích trước) hoặc giảm chi phí (trường hợp chi phí thực tế phát sinh nhỏ hơn số đã trích trước) vào kỳ tính thuế kết thúc hợp đồng."

Tinh thần của quy định này là chấp nhận thực tế hoạt động kinh doanh luôn tồn tại xung đột giữa nguyên tắc chi phí phù hợp với doanh thu và nguyên tắc có đủ hóa đơn, chứng từ. Doanh nghiệp được quyền ghi nhận chi phí trên cơ sở trích trước ước tính, sau đó điều chỉnh khi có đầy đủ chứng từ.

Có ý kiến cho rằng Thông tư 20 chỉ hướng dẫn cho trường hợp "chưa thanh toán", không hoàn toàn trùng khớp với tình huống "đã ghi nhận doanh thu ... nhưng chưa phát sinh đầy đủ chi phí" tại Nghị định 320. Không thể phủ nhận điều này với khác biệt dễ thấy là Nghị định 320 chỉ xử lý cho chi phí tương ứng với doanh thu. Tuy nhiên, việc áp dụng Thông tư 20 không loại trừ việc vẫn phải tuân thủ một nguyên tắc quan trọng là: "khoản chi không tương ứng với doanh thu tính thuế" thì không được trừ (khoản 22 Điều 10). Như vậy, kể cả khi Thông tư 20 không quy định minh thị, chúng ta vẫn phải hiểu rằng nó chỉ xử lý việc thiếu chứng từ thanh toán chứ không bỏ qua nguyên tắc cốt lõi khác. Nói cách khác, về cơ bản, chi phí "chưa thanh toán" tại Thông tư 20 muốn được trừ thì phải thuộc tình huống tại Nghị định 320 nêu trên.

Ở góc độ kế toán, cơ chế tại Nghị định 320 cũng hoàn toàn phù hợp với nguyên tắc dồn tích. Cả Thông tư 200 trước đây và Thông tư 99 hiện nay đều quy định thống nhất về việc trích trước chi phí:

"Việc trích trước vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ phải được tính toán một cách chặt chẽ (lập dự toán chi phí và được cấp có thẩm quyền phê duyệt) và phải có bằng chứng hợp lý, tin cậy về các khoản chi phí phải trích trước trong kỳ, để đảm bảo số chi phí phải trả hạch toán vào tài khoản này phù hợp với số chi phí thực tế phát sinh."

Điểm đáng lưu ý là các quy định kế toán chỉ yêu cầu doanh nghiệp có "bằng chứng hợp lý, tin cậy" - không có yêu cầu bắt buộc bằng chứng đó phải là biên bản bàn giao. Thực tiễn trong thời gian dài vừa qua cho thấy do pháp luật thuế không có quy định riêng nên cơ quan thuế cũng áp dụng quy định kế toán để kiểm tra chi phí trích trước được trừ.

Nói cách khác, trước Thông tư 20, không có sự khác biệt giữa pháp luật kế toán và thuế trong việc trao cho doanh nghiệp quyền chủ động lựa chọn bằng chứng để chứng minh khoản chi phí trích trước phù hợp với thực tế giao dịch.

Bất cập thứ nhất: Vấn đề thời điểm ghi nhận chi phí

Điểm chưa thực sự rõ trong Thông tư 20 là khái niệm "thời điểm ghi nhận chi phí".

Nếu hiểu là chi phí kế toán thì thời điểm ghi nhận chi phí phải được xác định đến từng kỳ kế toán tháng. Đây là yêu cầu bắt buộc để lập sổ kế toán và báo cáo tài chính quý/bán niên theo nguyên tắc dồn tích. Trong khi đó, dưới góc độ thuế TNDN, việc ghi nhận chi phí chủ yếu phục vụ việc xác định thu nhập chịu thuế theo năm tài chính. Sự khác biệt này tạo ra một khoảng trống trong cách hiểu.

Ví dụ, chi phí điện phát sinh trong tháng 6/2026. Hóa đơn có thể được lập vào tháng 7/2026 và việc thanh toán cũng diễn ra sau đó. Theo kế toán, doanh nghiệp vẫn phải ghi nhận chi phí ngay trong tháng 6 trên cơ sở trích trước dựa vào ước tính hợp lý.

Nếu hiểu "thời điểm ghi nhận chi phí" là thời điểm hạch toán kế toán thì doanh nghiệp sẽ phải có biên bản bàn giao ngay từ thời điểm ghi nhận chi phí. Điều này dẫn đến một tình huống khá bất hợp lý: doanh nghiệp có thể phải yêu cầu công ty điện lực lập biên bản bàn giao vào ngày 30/06 trong khi ngay đầu tháng 7 đã có hoá đơn. Ngược lại, nếu hiểu là ghi nhận cho mục đích thuế TNDN năm 2026 thì lại chưa bị xem là "đến thời điểm" nên không cần biên bản bàn giao.

Không chỉ điện, nước mà hàng loạt dịch vụ viễn thông, phần mềm thuê bao hoặc các dịch vụ định kỳ khác đều có thể gặp tình huống tương tự.

Bất cập thứ hai: Vì sao lại là biên bản bàn giao?

Một câu hỏi quan trọng hơn là vì sao quy định lại lựa chọn biên bản bàn giao làm điều kiện bắt buộc.

Trước hết cần thấy rằng pháp luật hiện hành không có quy định chung về khái niệm biên bản bàn giao. Bộ luật Dân sự và Luật Thương mại không quy định bắt buộc các bên phải lập biên bản bàn giao khi thực hiện giao dịch mua bán.

Trong thực tiễn, biên bản bàn giao thường được hiểu là văn bản ghi nhận việc giao và nhận một đối tượng giữa bên giao và bên nhận, thể hiện các thông tin như doanh số/số lượng, chất lượng/tình trạng, thời điểm bàn giao hoặc nghiệm thu. Bản chất của loại tài liệu này là chứng minh việc cung ứng hàng hóa, dịch vụ đã thực sự diễn ra. Xét từ góc độ quản lý thuế, đây có lẽ là lý do dẫn đến việc đưa biên bản bàn giao trở thành điều kiện để ghi nhận chi phí được trừ.

Tuy nhiên, nếu mục tiêu là chứng minh giao dịch thực tế phát sinh thì biên bản bàn giao chưa chắc là bằng chứng có độ tin cậy cao nhất. Trong điều kiện bình thường, tính thực tế của giao dịch hiện đã phần nào được bảo đảm thông qua hai lớp chứng cứ quan trọng. Thứ nhất là hóa đơn - khi lập hóa đơn, bên bán đã khai báo doanh thu, phát sinh nghĩa vụ thuế GTGT và thuế TNDN. Thứ hai là chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt - đây là bằng chứng về dòng tiền thực tế được xác nhận bởi hệ thống ngân hàng.

Cả hai loại chứng từ này đều có sự tham gia hoặc ghi nhận bởi bên thứ ba nên mức độ tin cậy tương đối cao. Ngược lại, biên bản bàn giao chỉ được lập giữa hai bên giao dịch. Nếu xét thuần túy về khả năng làm giả hoặc lập khống thì thực hiện với biên bản bàn giao sẽ dễ dàng hơn. Vì thế, cứ cho rằng chưa thanh toán thì cần thêm chứng từ xác thực giao dịch, nhưng nếu chưa thanh toán mà đã có hoá đơn thì liệu biên bản bàn giao có thực sự cần thiết?

Hơn nữa, giả sử rằng chưa có cả hoá đơn lẫn chứng từ thanh toán, doanh nghiệp vẫn có những nguồn chứng cứ đáng tin khác như đồng hồ đo số điện/nước, thiết bị định vị GPS, hệ thống lưu trữ giao dịch, vận đơn chuyển phát. Hoặc đơn giản hơn, một giao dịch tính phí cố định theo ngày/tháng (đơn cử là tiền thuê văn phòng) thì không cần đến biên bản bàn giao để chứng minh có giao dịch và chi phí phát sinh. Vì thế, thực sự cần phải đặt câu hỏi: biên bản bàn giao có nên là điều kiện bắt buộc cho mọi khoản chi không?

Có ý kiến cho rằng dù có các chứng cứ khác nhưng cứ lập thêm một biên bản bàn giao sẽ càng đầy đủ, "thừa còn hơn thiếu". Tuy nhiên, không phải mọi giao dịch đều phù hợp để lập biên bản bàn giao. Đối với điện, nước, viễn thông hoặc các dịch vụ cung cấp đại trà cho hàng triệu khách hàng, việc lập biên bản bàn giao riêng cho từng khách hàng là gần như không khả thi. Đối với các hợp đồng dịch vụ kéo dài, biên bản bàn giao thường chỉ được lập khi hoàn thành toàn bộ hoặc theo tiến độ/kỳ đối soát đã thỏa thuận. Nếu thời điểm cuối năm tài chính không trùng với các mốc này thì các bên lại phải lập biên bản bàn giao trong khi thực tế không có sự "bàn giao" đúng nghĩa.

Đề xuất

Để bảo đảm tính thống nhất giữa pháp luật thuế và kế toán, phương án hợp lý nhất là bỏ yêu cầu về biên bản bàn giao tại Thông tư 20/2026/TT-BTC và thực hiện theo cơ chế tại điểm b khoản 7 Điều 10 Nghị định 320/2025/NĐ-CP.

Trong trường hợp vẫn muốn hướng dẫn rõ đối với các khoản chi phí chưa thanh toán, quy định nên được thiết kế theo hướng linh hoạt và bao quát hơn, tương tự tinh thần của Thông tư 99. Theo đó, doanh nghiệp phải có các "bằng chứng hợp lý, tin cậy" do doanh nghiệp tự quyết định để chứng minh nghĩa vụ chi phí đã phát sinh.

Cách tiếp cận này vừa bám sát nguyên tắc kế toán, vừa phù hợp với sự đa dạng của hoạt động kinh doanh, đồng thời trao cho doanh nghiệp quyền lựa chọn loại chứng từ phù hợp với từng mô hình giao dịch cụ thể thay vì áp đặt một loại hồ sơ duy nhất.

Cùng với đó, nên có quy định rõ ràng về "thời điểm ghi nhận chi phí". Thuế TNDN là loại thuế kê khai và quyết toán theo năm, đồng thời không có quy định ràng buộc thời gian ghi nhận chi phí. Do đó, có thể xem xét sửa mốc thời gian ở đây thành "đến kết thúc năm tính thuế".

Yêu cầu về biên bản bàn giao trong Thông tư 20/2026/TT-BTC có thể xuất phát từ mục đích tạo thuận lợi cho doanh nghiệp trong ghi nhận chi phí được trừ khi chưa có chứng từ thanh toán. Tuy nhiên, quy định này có lẽ chỉ phù hợp cho một số tình huống nhất định mà chưa bao quát hết thực tiễn phong phú phát sinh.